拓维税评 | 企业虚开刑事犯罪的法律风险解读
栏目:行业研究 发布时间:2020-04-23 作者: 王琳
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作者:王琳


税收是国家的经济命脉,是政权的执政基础。维护良好的税收秩序、严厉打击涉税违法犯罪事关维护国家政治安全,事关巩固党的执政根基,事关促进经济社会发展。

公安部部署全国公安机关自2019年7月初至2020年1月底,在全国组织开展了打击涉税犯罪“百城会战”行动,在开展专项行动的7个月里,全国公安机关密切联合税务、海关、人民银行等职能部门,开展了一系列打击整治行动,先后立案16264起,抓获犯罪嫌疑人10260名,虚开增值税专用发票案件占到了涉税案件的九成以上,其中又以职业犯罪团伙借助“空壳公司”实施“暴力虚开”手法最为突出。


从行业视读——

明确“虚开”风险


伴随“双随机、一公开”的税务稽查制度,定向与不定向抽查相结合以及抽查比例的提高,打击骗税虚开的力度有增无减,形成有力震慑,对企业的税务合规提出了更高的要求。根据近几年集中爆发的虚开骗税案件,石化、医药、废旧物资等重点领域将受到税务机关的持续关注。

01
石化行业“虚开”犯罪分析
近年来,石化行业“变票”案件大规模爆发,从近期人民检察院提起的公诉案件来看,最为常见的指控逻辑便是认定涉案企业“利用虚开增值税专用发票手段来实现偷逃消费税的目的,以行为人虚开增值税专用发票造成消费税税款损失追究刑法第二百零五条规定的虚开增值税专用刑事责任。

结合实务经验,针对“虚开”犯罪,司法机关对石化企业的处理主要表现为:

  • 一类是直接等同于中间环节的过票、变票企业进行处理,对企业的实际控制人及主要参与人员予以逮捕羁押,按虚开增值税专用发票罪提起公诉。其中部分是在过票、变票企业当地推进司法程序,提起公诉,风险极高,部分是移回到炼化企业所在地处理,风险次之。

  • 一类是在变票企业所在地公安机关在无法定理由的情形下,要求炼化企业缴纳巨额罚款,炼化企业为此承担巨额财产损失,且无法解决补缴消费税的根本问题,以致财产白白损失。

  • 一类是尚未进入到刑事司法程序,但由于与贸易企业有未完成交易而被涉案贸易企业所在公安采取查封银行账户、扣押油品货物等,严重影响企业正常生产经营活动。


02
医药行业“虚开”犯罪分析

针对药品的流通领域,国家自2016年出台了“两票制”等一系列政策措施。虽然,该改革主要目的在于能有效减少从药厂到医院的流通环节,降低药品承担。但是,使得药品销售环节的销售费用(包括回扣、返利等)无法像过去一样通过多次开票进行消化和利益分配。无法合法抵扣的中间销售费用使得大多数医药企业增加了税务风险,因此,为了使利润率不受影响,许多医药企业会选择铤而走险转而以其他各种形式进行虚开。


03
废旧物质行业“虚开”犯罪分析

由于增值税进项抵扣严重不足,废旧物质回收经营企业向废企业销售时,几乎按照销售额全额缴纳增值税,加上附加税费,回收企业的税负远高于一般行业企业水平,废旧物质回收经营企业的利润空间大大压缩,多数企业的回收业务出现亏损。2009年之后,多数地方政府出台了财政返还政策,通过招商引资吸引废旧物质回收经营企业入驻,以地方财政返还的形式减轻废旧物质回收经营企业的税负压力。然而实践中,为解决企业经营中税负过重的问题,部分企业实施了虚开发票等违法行为。

不仅上述行业,自营改增后,企业最大的税务风险就是虚开增值税专用发票罪。

根据《最高人民法院关于虚开增值税专用发票定罪量刑标准有关问题的通知》,虚开的税款数额在五万元以上的,以虚开增值税专用发票罪处三年以下有期徒刑或者拘役。虚开的税款数额在五十万元以上的,处三年以上十年以下有期徒刑;虚开的税款数额在二百五十万元以上的,处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。

故,由于虚开犯罪入刑门槛低,刑事处罚责任重,企业及主管人员重视此类风险的防范应成为重中之重。


从案例导读——

明确罪与非罪的界限 


根据最高人民法院关于适用《全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》(以下简称《决定》)的若干问题的解释的规定,具有下列行为之一的,属于“虚开增值税专用发票”:

(1)没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、为自己、让他为自己、介绍他人开具增值税专用发票;(2)有货物购销或者提供或接受了应税劳务但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具数量或者金额不实的增值税专用发票;(3)进行了实际经营活动,但让他人为自己代开增值税专用发票。 



【裁判要旨】

上诉人林进良、庄美火及原审被告人陈文杰为谋取非法利益,为他人虚开增值税专用发票,虚开税款数额巨大;原审被告单位经胜公司在没有真实交易的情况下,以支付开票费的方式,让他人为自己虚开增值税专用发票;原审被告人黄炳添、仲鹏亮分别作为浩天公司、经胜公司的法定代表人,在明知其公司与开票公司没有真实交易的情况下,以支付开票费的方式,让他人为其公司虚开增值税专用发票,并进行认证抵扣,给国家造成税款损失;原审被告人侯小丽明知林进良、陈文杰、庄美火等人虚开增值税专用发票,仍帮助注册公司、变更公司工商登记、报税等;原审被告人施鹏文为他人从林进良处虚开增值税专用发票,从中谋取非法利益;上诉人林进良、庄美火及原审被告人陈文杰、黄炳添、仲鹏亮、侯小丽、施鹏文、原审被告单位经胜公司的行为均已构成虚开增值税专用发票罪,依法应予惩处。

【案件来源】

陕西省高级人民法院  

刑事判决书 (2019)陕刑终273号


然而,在发布《决定》的特定时代环境下,虚开增值税专用发票行为均是以骗取国家税款为目的,而以虚增业绩但不以骗取国家税款为目的对开、环开增值税专用发票等行为尚未出现。随着增值税发票制度的推行,企业主针对该罪状的解读,不能仅仅根据法条字面意思片面理解,而因从罪责刑相适应的原则下,有效区分罪与非罪,规制日常经营中的“虚开”,以区别法律高压线的“虚开”行为。

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“如实代开”的增值税专用发票,税款已向税务部门足额缴纳,并未造成国家增值税税款损失,不构成虚开增值税专用发票罪。


【裁判要旨】

上诉人杜建中让罗雨春经营的兴化捷宇公司和兴化春达公司为其负责的原南京阳山公司、江苏阳山公司、南京汤阳公司代开增值税专用发票的主要目的,是为解决其公司向农户购买石英石无法开具增值税专用发票的问题,且其公司实际向农户采购了与票面记载数量相同的石英石,并按照票面的含税金额支付了货款,故从全案情况来看,存在真实的货物交易,物流、资金流和票据流,三流合一,且现有证据并不能证实上诉人杜建中让原审被告人罗雨春为原南京阳山公司、江苏阳山公司、南京汤阳公司开具增值税专用发票的行为给国家税收造成了损失或破坏了国家税收征管秩序,因此上诉人杜建中、原审被告单位江苏阳山硅材料科技有限公司、南京汤阳硅材料科技有限公司、原审被告人罗雨春均不构成虚开增值税专用发票罪,对江苏省泰州市人民检察院的支持抗诉意见本院不予采纳。

【案件来源】

江苏省泰州市中级人民法院  

刑事判决书 (2015)泰中刑二终字第00150号


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不以抵扣税款为目的的“虚开”,相互“对开”或“环开”发票形成闭环,不构成虚开增值税专用发票罪。


【裁判要旨】

上诉单位松苑公司和上诉人陈松柏、施维昌向他人购买伪造的增值税专用发票的行为,不是以抵扣税款为目的,而是为了提高购进设备价值,显示公司实力,以达到在与他人合作谈判中处于有利地位的目的。根据国家税法的规定,注明为固定资产的增值税专用发票不能抵扣税款,且陈松柏也没有要抵扣联,国家税款不会因其行为而受损失,松苑公司、陈松柏、施维昌的行为不具有严重的社会危害性,因此不构成犯罪。各被告人及其辩护人的有关辩护理由,予以采纳。原审以虚开增值税专用发票罪对松苑公司、陈松柏、施维昌定罪处刑不当,应予撤销。

【案件来源】

福建省高级人民法院  

刑事判决书(2001)闽刑终字第391号


【类案规则】

2001年,最高法院答复福建湖北省高级法院请示的湖北汽车商场虚开增值税专用发票一案中,经向全国人大常委会法工委和国家税务总局等有关部门征求意见,并召集部分刑法专家进行论证,最高院审判委员会讨论形成一致意见,主观上不具有偷骗税款的目的、客观上亦未实际造成国家税收损失的虚开行为,”不构成犯罪([2001]刑他字第36号)。

2015年最高法院研究室答复公安部经济犯罪侦查局,行为人主观上并无骗取抵扣税款的故意,客观上未造成国家增值税款损失的,不宜以虚开增值税专用发票罪论处。虚开增值税专用发票罪的法定最高刑为无期徒刑,系严重犯罪,如将该罪理解为行为犯,只要虚开增值税专用发票,侵犯增值税专用发票管理秩序的,即构成犯罪并要判处重刑,也不符合罪刑责相适应原则(法研[2015]58号)。

《2017最新版 最高人民法院司法观点集成 刑事卷Ⅱ》 编者说明:实践中,虚开增值税专用发票案件的情况较为复杂,取证比较困难,需要仔细甄别、准确认定。一般说来,对于为虚增营业额、扩大销售收入或者制造企业虚假繁荣,相互对开或循环虚开增值税专用发票等行为,由于行为人主观上不以偷逃、骗取税款为目的,客观上也不会造成国家税款流失,不应以虚开增值税专用发票犯罪论处。无实际生产经营的行为人既为他人虚开销项发票,又让他人为自己虚开进项发票,应当按其中虚开数额较大的一项计算其虚开的数额,按销项受票人已经实际向税务机关抵扣的数额,并扣除行为人已向国家缴纳的税款和退赔的款项,认定其给国家造成损失的数额。


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挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物,被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的,不属于刑法第二百零五条规定的“虚开增值税专用发票”。


根据最高人民法院研究室《关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质》征求意见的复函法研【2015】58号,主要考虑:

(1)由挂靠方适用被挂靠方的经营资格进行经营活动,并向挂靠方支付挂靠费的经营方式在实践中客观存在,且带有一定普遍性。相关法律并未明确禁止以挂靠形式从事经营活动。

(2)虚开增值税专用发票罪是行政犯,对相关入罪要件的判断,应当依据、参照相关行政法规、部门规章等,而根据《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第39号),挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物,被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的,不属于虚开。


【裁判要旨】

张永军以恒瑞公司名义,向受票方纳税人上述公司销售货物,因此,应当以被挂靠方恒瑞公司作为纳税人。在这种情况下,以恒瑞公司名义开具增值税发票,完全符合解读所说的第一种挂靠关系。按照该《解读》的说明,这种挂靠关系符合《第39号公告》所说的不属于虚开增值税发票的情形,因而不构成虚开增值税专用发票罪。

【案件来源】

河北省石家庄市中级人民法院  

刑事判决书(2017)冀01刑终334号

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因上游公司走逃,如虚开的发票金额经剔除后结构性控制,未达定罪金额,不构成虚开增值税专用发票罪。


根据国家税务总局2016年第76号文件规定,受票方尚未申报抵扣或申报出口退税的,暂不允许抵扣或办理退税;已经申报抵扣的,暂不允许抵扣或办理退税;已经申报抵扣的,一律先作进项税额转出。经核实,符合现行增值税进项税额抵扣或出口退税相关规定的,企业可继续申报抵扣,或解除担保并继续办理出口退税。


【辩护思路】

因上游公司走逃,导致侦查办案机关难以掌握上游企业是否虚开的翔实证据。同时,不排除走逃企业并不是真正的走逃,只是某种因素的暂时性失联。故下游企业可根据实际情况,向侦查机关自证自己是真实交易从而剔除相应数额,或者根据无罪推定原则保持沉默,从侦查阶段的不完整证据链条中,合理排除虽通过税务机关稽查阶段转换的证据但不作为“虚开”定罪的认定数额。



从专业解读——

规范企业涉税行为

法治是最好的营商环境,面临经济下行压力,中央层面多次强调对民营企业、民营企业家的保护。2019年4月份,最高检检察长提出“不捕不诉”。2019年12月22日,中共中央、国务院下发《关于营造更好发展环境支持民营企业改革发展的意见》。但另一方面,对企业、企业家涉税刑事犯罪也必须予以追究,2020年度企业面临的涉税风险将依然存在,且有增无减。

而本罪所涉“虚开”与日常生活中的“虚开”不同,必须从实质意义上对其进行解读,必须要有通过虚开骗取国家税款的目的。

对于此,首先,企业应当树立强烈的法律意识,规范自身经营行为,在合理的纳税时间内及时履行纳税义务。增值税专用发票的开具要与会计账簿记载、交易实质相互对应,被省略的中间环节也要体现出来,资金流动过程中不能出现矛盾记载。

其次,企业在发现涉税风险之后,应当及时进行有效管控,可通过自查方式排查风险,并通过自查补税等方式及时管控风险,避免风险爆发。

再次,若税务稽查局正式对企业涉嫌虚开等立案,企业应当积极进行陈述申辩,与稽查局保持良性沟通,积极梳理能够证明企业交易真实发生的合同等资料向税务机关提交。

最后,若案件最终无法避免地进入刑事阶段,也应第一时间做好自证工作。从合法合规的角度出发,加强企业内部税务风险防控,实现企业长效发展。


本文作者


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王  琳  律师

拓维律师事务所

合伙人