拓维税评 | 税务机关全责征收模式下社保费追征期限的思考
2018年，中共中央办公厅、国务院办公厅印发《国税地税征管体制改革方案》明确“从2019年1月1日起，将基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等各项社会保险费交由税务部门统一征收”。近期，裁判文书上公布了一系列准予执行税务机关追征企业欠缴社保费处理决定的裁定，例如（2017）鄂0682行审102号湖北省老河口市人民法院行政裁定书准予强制执行追征企业2000年至2016年期间所欠社保费，（2018）苏0411行审124号江苏省常州市新北区人民法院行政裁定书强制执行追征企业2007年至2017年期间所欠社保费，追征的社保费所属期期较早。对于社保费划归税务机关全责征收后，税务机关追征欠缴社保费是否有期限限制，是本文探讨的重点。
现行社保费追征体制下是否有追征期限制？
社保费由税务部门统一征收是否意味着追征期规定的变化？
对于这一问题，司法实践中存在两种观点。第一种观点认为，社保费追征属于社保主管机关履行，不应该有追征期限制。且现行有效的《社会保险法》《社会保险费征缴暂行条例》《社会保险稽核办法》均未规定社保费追征的限制时效。如(2017)粤71行终2309号行政判决书中就认为，对用人单位缴纳社会保险费情况的稽核行为，不属于《劳动保障监察条例》规定的劳动监察查处行为，不应适用该条例规定的2年期限，且相关法律法规对社会保险费的稽核整改亦未设定期限。另一种观点则认为，由于《劳动保障监察条例》第二十条规定：“违反劳动保障法律、法规或者规章的行为在2年内未被劳动保障行政部门发现，也未被举报、投诉的，劳动保障行政部门不再查处。 前款规定的期限，自违反劳动保障法律、法规或者规章的行为发生之日起计算；违反劳动保障法律、法规或者规章的行为有连续或者继续状态的，自行为终了之日起计算”。这一规定意味着欠缴社保费受到两年的查处期限限制。持此观点的判决比较多。并且判决时既有类比民事诉讼时效制度，亦有类比刑事追诉制度进行说理，并未能真正在行政法范围内为追征期限制找到合理的制度解释。目前在司法实践中，多认为追征欠缴的社保费受两年查处期限限制。
前述税务机关追征十年前甚至十七年前的社保费案件，均属于非诉裁定文书中所披露的信息，共同特征在于企业并既未对税务机关追征社会保险费提起复议，也未就此提起诉讼。则仅根据这类文书直接得出企业欠缴社保费的追征没有期限限制这一结论，明显存在偏颇。而所谓全责征收模式，从《广东省劳动和社会保障厅、广东省地方税务局关于印发广东省社会保险费地税全责征收实施办法（暂行）的通知》（粤劳社函[2008]1789号）的规定中可知，该模式下税务机关负责社保费的审核、追欠、查处，并负责追征的争议处理。在《社会保险法》《社会保险费征缴暂行条例》《社会保险稽核办法》等社保费规定并未对追欠的期限进行限制时，而《税收征收管理法》第五十二条规定故意逃避缴纳税款的偷税、抗税及骗税行为的税款追征明确规定不受期限限制，故对于曾欠缴社保费的企业，容易直接联想税务机关对故意少缴或不缴社保费这一行为参照偷税、抗税及骗税追征方式无限期追征。
但笔者认为，实质上，无论追欠工作是由税务机关负责，还是社保机构负责，总无法绕开劳动保障监察程序，而劳动保障监察程序追征欠缴社保费受两年查处期限制。追征欠缴社保费，实质上就要发现和纠正用人单位违法行为，属于劳动保障监察职能的一部分。则在税务机关全责征收模式中，劳动保障监察应如何与税务机关追缴工作衔接。若认可追征欠缴费，实质上就是发现和纠正用人单位违法行为、属于劳动保障监察职能的一部分这一观点，则税务机关追欠程序理应同样受到2年监察时效的制约。但2年查处期却是规定在《劳动保障监察条例》，限制的是劳动保障行政部门的查处行为。若认为稽核、追欠程序不同于劳动保障监察职能，要实现税务机关全责追欠的职能，则意味着该部份职能应明确从劳动监察部门划转，并修改现行《劳动保障监察条例》。否则，可能会出现税务机关依劳动者举报无限期追征，而欠缴企业则出止损考量，匿名自行向劳动监察部门举报，以期适用两年的查处规定，这样不难想象“赛跑式”执法的局面出现。也无法实现社保费征收职能划归税务机关的目的。
上述追征期限限制规定，系未正确定位追欠职能，导致对同一程序适用的内在逻辑冲突。这一冲突，需要回归到时效期限制度的立法目的进行解释统一。民事诉讼中的时效与期间，基于主体平等，故价值取向在于督促权益受损一方积极行权。刑事追诉时效，是对公共追诉权的限制期限，价值取向在于避免公权对于过往行为的无限追诉。而行政查处时效制度，由于行政行为的特殊性而具有复杂性。具体行政行为中，牵涉到行政机关、侵权人与被侵权人三方，具体到本文所探讨的追征社保关系中，即是追征机关、劳动者与用人单位三方，劳动监察保障中的查处期限，对于劳动者而言，具有督促其行使举报权利的意义，而对于追征机关，则具有限制其对已发生违法行为的查处与督促行政机关积极行权的意义，兼具民事时效（期间）与刑事追诉时效的价值取向。但是，税、费欠缴的行政查处，限制查处期限与不限制查处期两种情况，究竟何者为原则，何者为例外，在目前立法中尚未统一予以明确。比如，《社会保险法》中对欠缴社保费查处期限并未予以规定，而在《劳动保障监察条例》第二十条中规定了两年的查处期限。而曾经实施的《排污费征收工作稽查办法》第九条第三款规定：“实施排污费征收稽查，追缴排污费，不受追溯时限限制”，而税收征管法仅规定特定情形下税款追征不受追征期限制。故对于社保费追征期限，在国地税合并后由税务机关全责征收的模式下，需要在《社会保险费》中予以明确规定。基于2018年9月18日，国务院常务会议再一次要求确保社保费现有征收政策稳定。故笔者认为，税务机关全责征收社保费模式下，税务机关追征企业欠缴社保费应受到两年查处时效的限制，而不能忽视税费差异，直接适用追征税款的规定。